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林業(yè)苗木成本的會計核算方法
苗木成本核算是苗圃經(jīng)濟核算工作的主要內(nèi)容，如何準確合理地歸集和分配生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的費用，正確計量主客觀因素對苗木成本帶來的變化，是核算人員所面對的問題。
一、苗木成本的會計核算特點
苗木在未出圃前始終處于在產(chǎn)品狀態(tài)，不同的費用發(fā)生在不同階段，相同的費用也不會每月均衡發(fā)生。從苗前的改土、整地這些準備作業(yè)起，到苗前苗后的排灌、施肥及苗期的除草、間苗、用藥等一系列田間管理活動，生產(chǎn)費用的發(fā)生呈階段性、季節(jié)性，并且大多數(shù)費用屬于各種苗木共同發(fā)生的。這使得苗木成本核算復(fù)雜，核算工作量大，成本計算難以做到完全意義上的準確。在進行苗木成本核算時，應(yīng)統(tǒng)籌考慮其合理性及工作效率，根據(jù)職業(yè)判斷并用經(jīng)濟合理的方式，在適當?shù)臅r間對苗木成本進行調(diào)整。
二、苗圃苗木生產(chǎn)成本的確認
參照《生物資產(chǎn)準則》，苗圃苗木屬于《生物資產(chǎn)準則》中的“消耗性生物資產(chǎn)”，生物資產(chǎn)的初始計量應(yīng)按實際成本人賬，苗圃苗木成本核算設(shè)“消耗性生物資產(chǎn)某苗齡樹種苗木”科目，核算各樹種苗齡苗木發(fā)生的各項費用。
1.苗木的初始計量。(1)外購的苗木成本包括買價、相關(guān)稅費、運輸費、保險費以及可直接歸屬于購買該苗木的其他支出。(2)自行培育的苗木，其成本確定的一般原則是按照自行培育過程中發(fā)生的必要支出確定。包括種子費、消毒藥劑、材料、直接人工、其他直接費用及應(yīng)分攤的間接費用。
2.苗木成本的計算期。“消耗性生物資產(chǎn)樹種苗齡苗木”科目，核算從處理種子催芽、整地、作床、播種、插條、育苗、換床、育大苗發(fā)生的材料費、人工費，以及到苗木出圃階段田間管理發(fā)生的人工費、物料費。因此，苗木成本賬設(shè)土地費、種苗費、人工費、材料費等項目進行明細核算。
三、苗木成本的計算與分配
苗木作為一種特殊存貨，在未出圃前始終處于在產(chǎn)品狀態(tài)，日常的田間管理發(fā)生的人工費、材料費及其他雜費很大，如果按月進行苗木成本費用的分配勢必會增加核算工作量。根據(jù)苗木生產(chǎn)及管理的季節(jié)性特點，按季度分配費用比較適合。以樹種為對象，采取直接計入和分配計人相結(jié)合的方法，將生產(chǎn)費用計入各樹種的生產(chǎn)費用明細賬，凡是能夠區(qū)分核算對象的費用應(yīng)采取直接計入的方法，凡是能夠采取適當分配標準進行分配的費用應(yīng)盡可能采取正確的分配標準進行分配。可供選擇的分配方法有：(1)整地、作床、播種、起苗等費用，按實際人工工日數(shù)作為分配標準;(2)覆蓋材料、肥料、藥料等，按消耗定額作為分配標準;(3)新播苗、換床苗的澆水費按受益系數(shù)作為分配標準;(4)按苗床的面積平均分配，如受益程度接近的費用。計算方法：某品種苗齡苗木成本=某品種苗齡種苗費+可直接計入的成本費用+分配計人的間接費用，現(xiàn)舉例說明如下。
亮河苗圃2008年二季度發(fā)生如下業(yè)務(wù)
樹種苗嶺型畝數(shù)株數(shù)(千株)工時
紅松S1-02047742000
落葉松S1-17310700
紅皮云杉S2-0163151300
白樺S1-03.5152600
發(fā)生的人工費是40000元，材料費38 000元，其他費用20 000元，發(fā)生的人工總工時5 000小時。
以發(fā)生的人工費為例，會計處理如下：
發(fā)生時，借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本一人工費40 000
貸：應(yīng)付職工薪酬40 000
借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本一材料費 38 000
貸：銀行存款 38 000
借：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本其他費用 20 000
貸：銀行存款 20 000
支付時，借：應(yīng)付職工薪酬 40 000
貸：現(xiàn)金40000
季末時，借：消耗性生物資產(chǎn)一紅松Sl-O一人工費 16000
消耗性生物資產(chǎn)一落葉松S1-l人工費 5 600
消耗性生物資產(chǎn)一紅皮云杉S2-O人工費 10400
消耗性生物資產(chǎn)一白樺S1一O一人工費4 800
消耗性生物資產(chǎn)一黃菠蘿Sl一0一人工費 3 200
貸：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本一人工費40 000
材料費按消耗定額作為分配標準，其他費用按苗木面積分配。
四、苗圃苗木出圃銷售成本的確認
由于苗木生產(chǎn)成本的持續(xù)發(fā)生性，難以按一般企業(yè)所采用的存貨發(fā)生方式結(jié)轉(zhuǎn)成本。為了保證收入與費用的合理配比，同時又不增加太多工作量，可考慮平時按期初該苗木品種成本(定額成本)結(jié)轉(zhuǎn)，在苗木成本分配的那個會計期末進行成本調(diào)整，即每季度末根據(jù)已分配的苗木成本與定額成本之間的差額調(diào)整苗木銷售成本。會計處理如下：
按期初成本(定額成本)結(jié)轉(zhuǎn)時，
借：農(nóng)產(chǎn)品一某樹種苗齡苗木
貸：消耗性生物資產(chǎn)一某樹種苗齡苗木
期末成本調(diào)整時，
借：農(nóng)產(chǎn)品某樹種苗齡苗木
貸：消耗性生物資產(chǎn)一某樹種苗齡苗木
五、關(guān)于苗圃苗木減值準備的計提
《生物資產(chǎn)準則》規(guī)定，企業(yè)至少每年年度終了時對消耗性生物資產(chǎn)進行檢查，由于遭受自然災(zāi)害、病蟲害以及市場需求變化等因素使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值低于賬面價值的，應(yīng)當分樹種苗齡，按其可變現(xiàn)凈值低于賬面價值的差額計提生物資產(chǎn)跌價準備，借記資產(chǎn)減值損失，貸記存貨跌價準備消耗性生物資產(chǎn)。
六、關(guān)于苗木的期末清查
苗木的期末清查與其他存貨盤存一樣，可采用永續(xù)盤存法，通過苗木生產(chǎn)明細賬詳細記錄苗木的生產(chǎn)投入、發(fā)生數(shù)量和金額，隨時結(jié)出苗木的成本及結(jié)余數(shù)量，每年實地盤存一次，并與賬面結(jié)存數(shù)核對。考慮到苗木作為存貨的特殊性，廢苗是客觀存在的，按實地檢查苗木品種規(guī)格制定合理的年度苗木缺苗率，缺苗率之內(nèi)的損失經(jīng)主管領(lǐng)導(dǎo)、技術(shù)員、第三方驗收確認后方可減少數(shù)量，并相應(yīng)增加苗木的單位成本。缺苗率之外的損失計入“苗木損失”，借記營業(yè)外支出，貸記消耗性生物資產(chǎn)某樹苗齡苗木。
總之，正確計算苗木產(chǎn)品成本，及時分析苗木成本費用變動的原因，對改善經(jīng)營管理、挖掘增產(chǎn)節(jié)約潛力、降低成本、節(jié)約費用起到促進作用，對提高苗木質(zhì)量和經(jīng)濟效益、增加資本積累有著積極的意義。
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