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企業(yè)所得稅匯算清繳稅法與會計(jì)的異同化分析
目前我國企業(yè)所得稅是按年計(jì)算，分月或者分季預(yù)繳，年終匯算清繳，多退少補(bǔ)。自年度終了之日起5個月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。2014年度企業(yè)所得稅匯算清繳又要開始了，企業(yè)應(yīng)在收入、成本費(fèi)用、應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣（免）事項(xiàng)等方面，應(yīng)特別關(guān)注并作好相應(yīng)的涉稅調(diào)整。
一、企業(yè)所得稅匯算清繳的程序和方法
1、將企業(yè)填寫的年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表及附表，與企業(yè)的利潤表、總賬、明細(xì)賬進(jìn)行核對，審核帳帳、帳表之間是否一致；
2、針對企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表主表中“納稅調(diào)整事項(xiàng)明細(xì)表”進(jìn)行重點(diǎn)審核，審核是以其所涉及的會計(jì)科目逐項(xiàng)進(jìn)行；
3、將審核結(jié)果與委托方交換意見，根據(jù)交換意見的結(jié)果決定出具報(bào)告意見類型，年度企業(yè)所得稅匯算清繳鑒證報(bào)告，其報(bào)告意見類型:無保留意見鑒證報(bào)告、保留意見鑒證報(bào)告、否定意見鑒證報(bào)告、無法表明意見鑒證報(bào)告。
二、企業(yè)所得稅匯算清繳涉及的法規(guī)政策
現(xiàn)將企業(yè)在所得稅匯算清繳時應(yīng)注意的主要涉稅調(diào)整事項(xiàng)歸納如下：
（一）工資薪金
1、會計(jì)規(guī)定
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號—職工薪酬》第二條：“職工薪酬，是指企業(yè)為獲取職工提供服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括：
（1）職工工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼；
（2）職工福利費(fèi)；
（3）醫(yī)療保險費(fèi)、養(yǎng)老保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)和生育保險費(fèi)等社會保險費(fèi)；
（4）住房公積金；
（5）工會經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；
（6）非貨幣性福利；
（7）因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償；
（8）其他與獲取職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出；
2、稅法規(guī)定
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第34條：企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除，這里的“合理工資薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資薪金規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。審核人員在對工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時，可按以下原則掌握：
（1）企業(yè)是否制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；
（2）企業(yè)所制訂的工資薪金制度是否符合行業(yè)及地區(qū)水平；
（3）企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是否相對固定，工資薪金的調(diào)整是否有序有據(jù)的進(jìn)行；
（4）企業(yè)對實(shí)際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)；
針對以上情形，在實(shí)務(wù)操作時，應(yīng)該收集相關(guān)的勞動用工合同、工資發(fā)放明細(xì)表以及相關(guān)的考勤表等相關(guān)資料來核實(shí)企業(yè)工資薪金發(fā)放的真實(shí)性，合理性。
值得強(qiáng)調(diào)的是《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第40條、41條、42條所稱的“工資薪金總額”是指企業(yè)按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條列》第34條規(guī)定的實(shí)際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)以及養(yǎng)老保險金、醫(yī)療保險金、失業(yè)保險金、工傷保險金、生育保險金等社會保險金和住房公積金�！肮べY薪金”應(yīng)當(dāng)按實(shí)際“發(fā)生”數(shù)在稅前列支，提取數(shù)大于實(shí)際發(fā)生數(shù)的差額應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
（二）職工福利費(fèi)
1、會計(jì)規(guī)定
企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中，將職工福利視為沒有明確計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)的職工薪酬形式，未對現(xiàn)行的應(yīng)付福利費(fèi)處理作出規(guī)范，不再按職工工資總額14%計(jì)提職工福利費(fèi)，而采用按實(shí)際列支的處理辦法。不再設(shè)置“應(yīng)付福利費(fèi)”一級會計(jì)科目。對符合福利費(fèi)條件和范圍的支出，通過“應(yīng)付職工薪酬-職工福利”科目提取計(jì)入成本費(fèi)用，在實(shí)際支付、發(fā)生時沖銷“應(yīng)付職工薪酬-職工福利”科目。
2、稅法規(guī)定
《企業(yè)所得稅實(shí)施條列》第40條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過實(shí)際發(fā)生的工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除�！�
關(guān)于職工福利費(fèi)的范疇，稅法也作出了明確規(guī)定�！秶叶悇�(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）指出：《實(shí)施條例》第40條規(guī)定的企業(yè)職工福利費(fèi)，包括內(nèi)容：
（1）尚未實(shí)行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)室、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費(fèi)用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費(fèi)、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)等。
（2）為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防腐降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。
（3）按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、安家費(fèi)、探親假路費(fèi)等。
稅法明確了職工福利費(fèi)稅前列支的額度不得超過工資薪金總額的14%，超過部分作為作納稅調(diào)整處理，且為永久性差異核算。
（三）工會經(jīng)費(fèi)
1、會計(jì)規(guī)定
《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第44規(guī)定：“工會經(jīng)費(fèi)按照國家規(guī)定比列提取并撥繳工會組織�！惫�(jīng)費(fèi)仍實(shí)行計(jì)提、劃撥辦法核算，即按照工資總額的2%計(jì)提工會經(jīng)費(fèi)。
2、稅法規(guī)定
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第41條規(guī)定：“企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費(fèi)，不得超過工資薪金總額2%的部分，準(zhǔn)予扣除�！痹趯徍酥校浩髽I(yè)會計(jì)核算中計(jì)提的工會經(jīng)費(fèi)能否在稅前扣除，取決于兩個前提條件：第一：是否將提取的工會經(jīng)費(fèi)撥繳給工會組織；第二，是否取得工會組織開具的《工會經(jīng)費(fèi)撥繳專用收據(jù)》，《工會經(jīng)費(fèi)撥繳專用收據(jù)》是由財(cái)政部、全國總工會統(tǒng)一監(jiān)制和印刷的收據(jù)，由工會系統(tǒng)統(tǒng)一管理。工會經(jīng)費(fèi)應(yīng)按照撥繳數(shù)在規(guī)定的限額內(nèi)扣除，而不是按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。
（四）職工教育經(jīng)費(fèi)
1、會計(jì)規(guī)定
《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第44條規(guī)定：“職工教育經(jīng)費(fèi)按照國家規(guī)定的比例，專項(xiàng)用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)”職工教育經(jīng)費(fèi)仍實(shí)行計(jì)提、劃撥辦法，按照工資總額的2.5%計(jì)提。
2、稅法規(guī)定
《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》第42條規(guī)定：“除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，此時產(chǎn)生時間性差異，應(yīng)做納稅調(diào)增項(xiàng)目處理；
《<關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)提取與使用管理的意見〉的通知》（財(cái)建[2006]317號）規(guī)定：下列培訓(xùn)可作為企業(yè)職工教育培訓(xùn)經(jīng)費(fèi)列支范圍：
（1）上崗和轉(zhuǎn)崗培訓(xùn)；
（2）各類崗位適應(yīng)性培訓(xùn)；
（3）崗位培訓(xùn)、職業(yè)技級培訓(xùn)、高技能人才培訓(xùn)；
（4）專業(yè)技術(shù)人員培訓(xùn)；
（5）特種作業(yè)人員培訓(xùn)；
（6）企業(yè)組織的職工外送培訓(xùn)的經(jīng)費(fèi)支出；
（7）職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認(rèn)證等經(jīng)費(fèi)支出；
（8）購置教學(xué)設(shè)備與設(shè)施；
（9）職工崗位自學(xué)成才獎勵費(fèi)用；
（10）職工教育培訓(xùn)管理費(fèi)用；
（11）有關(guān)職工教育管理費(fèi)用；
值得注意是：企業(yè)職工參加社會上的學(xué)歷教育以及個人為取得學(xué)位而參加的在職教育，所需費(fèi)用應(yīng)由職工個人承擔(dān)，不能擠占企業(yè)的職工教育培訓(xùn)經(jīng)費(fèi)；但軟件生產(chǎn)企業(yè)的職工培訓(xùn)費(fèi)用，可按實(shí)際發(fā)生額在計(jì)算應(yīng)納稅所得額是扣除；
在實(shí)務(wù)中，超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除；實(shí)際上是允許企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出全額扣除，只是在扣除時間上的遞延。
職工教育經(jīng)費(fèi)每年實(shí)發(fā)工資總額的2.5%作為扣除限額，先按照提取數(shù)與實(shí)際使用數(shù)對比，采用孰低原則與扣除限額比較，確定在稅前扣除金額。若提取數(shù)大于允許扣除金額，調(diào)增所得，其中提取數(shù)并使用的金額超過扣除限額的部分，允許在以后年底扣除。若提取數(shù)小于允許扣除數(shù)的金額，若動用了可遞延抵扣的新結(jié)余，則應(yīng)調(diào)減所得。對于可遞延至以后年度的金額對企業(yè)所得稅的影響，應(yīng)通過“遞延所得稅”科目核算可抵扣的暫時性業(yè)務(wù)核算。
當(dāng)以前年度調(diào)增的金額，在本年度納稅調(diào)減時，應(yīng)當(dāng)核算轉(zhuǎn)回前期以確認(rèn)的相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，如既不能在本年度調(diào)減所得，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度調(diào)減，則應(yīng)沖減遞延所得稅資產(chǎn)。
（五）保險費(fèi)
企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的“五險一金”，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門繳納的保險費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。
1、會計(jì)規(guī)定：企業(yè)為職工繳納的基本社會保障金和補(bǔ)充保險金屬于職工薪酬的范疇，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院、所在地政府或企業(yè)年金計(jì)劃規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算應(yīng)計(jì)入“應(yīng)付職工薪酬-社會保險費(fèi)”的金額，并按照受益對象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期費(fèi)用，借“生產(chǎn)成本”“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“在建工程”“研發(fā)支出”等科目，貸“應(yīng)付職工薪酬-社會保險費(fèi)”，企業(yè)為職工購買的商業(yè)性保險費(fèi)列入了職工薪酬，應(yīng)當(dāng)按照職工薪酬準(zhǔn)則進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露。
2、稅法規(guī)定：自2008年1月日起，企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)、分別在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅額時準(zhǔn)予扣除，超過部分，不予扣除。
值得注意是：《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第36條除企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費(fèi)和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)性保險費(fèi)外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)性保險費(fèi)，不得扣除。
3、會計(jì)準(zhǔn)則中按規(guī)定比例和標(biāo)準(zhǔn)的計(jì)提數(shù)，同時還包括了為職工購買的各種商業(yè)性保險，而稅法強(qiáng)調(diào)的是實(shí)際繳納數(shù)，對于購買的商業(yè)保險，除規(guī)定可以扣除外，均不得在稅前扣除。當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的基本社保費(fèi)和補(bǔ)充保險費(fèi)的實(shí)際發(fā)生數(shù)大于實(shí)際繳納數(shù)時，應(yīng)作納稅調(diào)增，反之，不作任何納稅調(diào)整。
（六）利息支出
1、會計(jì)規(guī)定企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益
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